Principala regulă o constituie destinaţia produselor livrate sau serviciilor prestate. Bunurile şi serviciile sunt supuse taxei în ţara în care se consumă, nu în acea în care se produc, astfel încât:
a) bunurile şi serviciile din ţară sau din import sunt supuse T.V.A. dacă sunt destinate beneficiarilor din România;
b) bunurile şi serviciile exportate nu suporta T.V.A. .
Ţinând seama de necesităţile de protecţie socială sau de natura unor activităţi desfăşurate fără a urmări realizarea de profit, unele livrări de bunuri şi prestări de servicii către beneficiari din ţară sunt scutite de plata T.V.A..
Operaţiunile care intră în sfera de aplicare a T.V.A. se împart în următoarele categorii:
a) operaţiuni supuse T.V.A. la care se aplică cota de 22%
În aceasta categorie intra operaţiunile privind livrările de bunuri, transferurile imobiliare şi prestările de servicii din ţară şi din import , cu excepţia celor prevăzute la lit. B şi C din Ordonanţă.
T.V.A. aferentă bunurilor sau serviciilor achiziţionate destinate realizării operaţiunilor impozabile , se reţin din taxa aferentă operaţiunilor menţionate, iar diferenţa se regularizează cu bugetul de stat. Deci, T.V.A. aferenta intrărilor destinate realizării de bunuri şi servicii supuse taxei respective, nu se include în preturile de aprovizionare şi în cheltuielile de producţie sau de circulaţie.
La stabilirea cotei de 22% se iau în considerare următorii factori: baza de impozitare; necesităţile de venit; preturile care au stat la baza determinării indicatorilor macroeconomici, cursul de revenire, inflaţie, indicele preturilor de consum, decizii de ordin bugetar.
b) operaţiuni la care se aplica cota de 11%
Începând cu data de 1 Ianuarie 1995 , produsele importate pentru consumul poţiei , care erau scutite de T.V.A. au fost supuse unei cote reduse de 9%, care s-a majorat la 1 Februarie 1998 ajungând la 11%.
În această categorie se includ: peştele, produsele din peşte şi conserve (exclusiv icre), carnea de animale şi pasări domestice ( inclusiv organe şi măruntaie, vândute în stare proaspătă, preparate şi conservă), laptele şi produsele lactate, ouă de pasări, medicamente de uz uman şi veterinar, aparatură medicală şi bunuri utilizate în scop medical, etc.
De la 1 Septembrie 1995 cota redusă se aplică şi pentru : animale vii din speciile : bovine, porcine, ovine şi caprine; pasări vii din specii domestice; lucrări agricole şi de îmbunătăţiri funciare, îngrăşăminte chimice şi minerale, insecticide, fungicide şi erbicide; legume şi fructe proaspete, etc.
c) operaţiuni la care se aplica cota 0
Se aplica operaţiunilor export şi celor asimilate T.V.A..
Pentru operaţiunile la care se aplica cota 0 se procedează astfel: la facturarea bunurilor şi serviciilor exportate nu se calculează T.V.A.; T.V.A. aferenta bunurilor sau serviciilor achiziţionate destinate realizării exportului: operaţiuni asimilate exportului (regulile de impozitare se stabilesc de Ministerul Finanţelor )
d) operaţiuni scutite de T.V.A.
Aceste operaţiuni sunt prevăzute în Art.6 din Ordonanţa şi nu se admite extinderea lor prin analogie.
Spre deosebire de operaţiunile de export, pentru operaţiile scutite furnizorii sau prestatorii de servicii nu au dreptul de deducere a taxelor aferente bunurilor achiziţionate sau realizate în unităţile proprii destinate realizării de bunuri sau servicii scutite. Aceste taxe sunt reflectate în costul produsului sau serviciului realizat.
Cotele transformate (18,032 pentru 22% şi 9,909 pentru 11%) sunt folosite pentru calculul T.V.A. la sumele încasate din vânzarea de bunuri din comerţul cu amănuntul: magazine, consignaţii, alimentaţie publică vândute poţiei la preţuri care cuprind şi T.V.A. Astfel de preţuri care includ şi T.V.A. se practică şi pentru prestările de servicii : transport, poştă, telefon, telefax.

Faptul generator şi exigibilitatea

Reprezintă două elemente deosebit de importante ale T.V.A., în funcţie de care se determină momentul în care ia naştere , pe de o parte obligaţia agentului economic de a plăti taxa, iar, pe de altă parte , dreptul organului fiscal de a pretinde la o anumită dată plata taxei datorate bugetului de stat.
Atât faptul generator, cât şi exigibilitatea iau naştere în acelaşi moment, adică la livrarea bunurilor mobile, al transferului proprietăţii bunurilor imobile sau prestarea serviciilor.
Faptul generator indică momentul în care ia naştere obligaţia agentului economic de a plăti taxa.
Pentru bunurile din import aflate în regim de tranzit sau de introducere temporară în ţară, faptul generator ia naştere la data când bunurile în cauză sunt scoase din acest regim şi s-au întocmit formalităţile vamale corespunzătoare noii destinaţii.
În cazul bunurilor exportate care s-au returnat, faptul generator intervine la data când bunurile respective au fost valorificate către beneficiarii interni.
Pentru livrările de bunuri şi prestările de servicii cu plata în rate, precum şi pentru cele care dau loc la decontări sau încasări succesive, faptul generator intervine la expirarea perioadei pentru care se face decontarea sau, după caz, la data prevăzută pentru plata cotelor.
În cazul operaţiunilor efectuate prin intermediari sau prin consignaţii faptul generator apare la data vânzării bunurilor către beneficiari. De asemenea, acesta intervine la data emiterii documentelor în care se consemnează preluarea unor bunuri achiziţionate sau fabricate de agentul economic sau prin care se confirmă prestarea de servicii către agenţii economici cu titlu gratuit, precum şi la data colectării monedelor din maşină pentru mărfurile vândute prin intermediul maşinilor automate.
Exigibilitatea ia naştere în momentul consumării faptului generator , adică momentul livrării bunurilor, transferul proprietăţii bunurilor imobile sau prestării serviciilor.
Exigibilitatea este anticipată faptului generator atunci când factura este emisă înaintea livrării bunurilor, transferul proprietăţii bunurilor imobile sau prestării serviciilor, iar contravaloarea bunurilor sau serviciilor se încasează înaintea livrării.
Pentru prestarea de servicii, la care se încasează avansuri sau se fac decontări succesive, exigibilitatea intervine la data încasării sumelor.
Antreprenorii de lucrări imobiliare pot sa opteze pentru plata T.V.A. la efectuarea lucrărilor.
Pentru livrarea de bunuri şi prestarea de servicii care se efectuează continuu, precum şi pentru cele care se încasează avansuri, exigibilitatea intervine la data stabilirii debitului clientului pe bază de factură sau alt document legal.
Pentru sumele constituite drept garanţii pentru acoperirea eventualelor reclamaţii privind calitatea lucrărilor, exigibilitatea intervine la data încheierii procesului verbal de recepţie definitivă sau, după caz, la data încasării sumelor, dacă încasarea este anterioară acestuia.
Pentru livrarea de bunuri şi prestarea de servicii cu livrarea la termen de peste 90 de zile, intervine la data scadenţei plăţii stabilită conform clauzelor contractuale.
Momentul exigibilităţii T.V.A. nu constituie şi data termenului de plată a acestuia. Termenul de plată a T.V.A. este până la data de 25 a lunii următoare pentru operaţii efectuate în luna precedentă.

Baza de impozitare pentru stabilirea T.V.A. datorată bugetului de stat, o importanţă deosebită o are determinarea corectă a bazei de impozitare.

Pentru operaţiunile economice între întreprinzători, când preţul convenit este separat de T.V.A. , baza de impozitare este contravaloarea bunurilor livrate sau serviciilor prestate, adică a sumelor primite sau de primit, exclusiv T.V.A..
În cazul vânzărilor şi prestărilor zilnice şi permanente către poţie prin magazine , consignaţii, hoteluri, restaurante, etc., T.V.A. este inclusă în preţul cu amănuntul şi baza de impozitare , cu cota transformată după formula :
pentru 22%;
pentru 11%.
Baza de impozitare depinde de natura operaţiilor economice:
- în regim de consignaţie se determină separat baza de impozitare pentru preţul încasat din vânzare şi separat comisionul care se datorează;
- intermediarii în turism stabilesc baza de impozitare ca diferenţa între sumele încasate de la turişti şi cheltuielile făcute pentru turişti cu transportul, cazarea şi masa, etc.
- casele de amanet aplică T.V.A. la comisionul încasat;
- pentru bunurile importate baza de impozitare este valoarea în vamă +taxe vamale+accize+comision
- la echipamentul de lucru acordat salariaţilor , baza de calcul este cota parte suportată de salariaţi
- pentru mărfurile din import în regim de leasing , baza de impozitare o constituie sumele contractate, cu respectarea termenelor.
Nu se cuprind în baza de impozitare remizele acordate prin facturi, penalizările pentru nerespectarea clauzelor contractuale, dobânzile aferente plăţilor cu întârziere, ambalajele care circulă în regim de schimb, subvenţiile primite de la buget, etc.

Regimul de ducerilor

Principiul care acţionează este acela că din taxa facturată pentru bunurile livrate şi serviciilor prestate se scade taxa aferentă bunurilor şi serviciilor achiziţionate. Diferenţa de taxă în plus se varsă la bugetul de stat, iar diferenţa în minus se regularizează în condiţiile stabilite de lege. Sursa de vărsat sau de regularizat se determină pe baza a trei elemente care sunt:
a) T.V.A. cuprinsă în facturile sau documentele emise pentru bunurile livrate sau pentru serviciile prestate pentru terţi sau pentru sine;
b) T.V.A. aferentă intrărilor de bunuri şi servicii
c) Ponderea livrărilor de bunuri şi prestări de servicii supuse T.V.A. sau cotei zero în totalul operaţiunilor realizate în perioada pentru care se face decontarea
Plătitorii de T.V.A. au dreptul la deducerea taxei aferente bunurilor şi serviciilor destinate realizării de operaţiuni impozabile, de exemplu : materii prime, materiale, combustibil, energie, etc. care se folosesc pentru fabricarea produselor finite ce vor fi vândute cu aplicarea T.V.A. .
La bugetul de stat se va vărsa diferenţa între T.V.A. colectată din vânzări şi T.V.A. deductibilă din aprovizionare.
Pentru a beneficia de deduceri, agenţii economici trebuie să justifice prin acte cuantumul taxei şi că bunurile respective fac parte din patrimoniul întreprinderii. Nu se admite deducerea la bunurile şi serviciile aprovizionate care nu servesc realizării de activităţi impozabile T.V.A. şi nu au legătură directă şi exclusivă cu activitatea economică a întreprinderii respective.
T.V.A. aferentă mijloacelor fixe achiziţionate sau realizate în unitatea proprie va fi dedusă numai după punerea acestora în funcţiune şi realizează operaţii impozabile. Înregistrarea acestora în contabilitate se face într-un cont destinat "T.V.A. neexigibil" (în aşteptare).
T.V.A. deductibilă nu se determină pentru fiecare operaţie în parte, ci pe ansamblul operaţiei realizate în luna pentru care se face raportarea. Ca o excepţie, în baza prevederilor exprese în lege, se dă drept de deduceri şi pentru unele operaţiuni scutite în situaţii speciale.
T.V.A. colectată se stabileşte pentru vânzări -livrări -ieşiri, iar T.V.A. deductibilă se aplică, conform legii , la aprovizionări-primiri -intrări.
Agenţii economici cu dreptul să deducă T.V.A. aferentă intrărilor, dar în cazul când se realizează şi operaţiuni scutite, dreptul de deducere se determină în raport cu participarea bunurilor respective la realizarea de operaţii impozabile.
Ieşirile cu T.V.A. colectată pot să beneficieze de scutiri şi deduceri numai în conformitate cu prevederile exprese ale legii.
Se poate calcula gradul de participare al operaţiunilor cu deduceri în raport cu volumul total al operaţiunilor de aprovizionare, care se determina lunar şi este numit în metodologie prorată. Acest coeficient se determină ca raport între suma reprezentând contravaloarea bunurilor livrate şi serviciilor prestate supuse T.V.A. şi totalul operaţiunilor realizate în luna respectivă:
Prt. = x 100
Unde Vfi- valoarea facturilor pentru operaţiuni impozabile;
Tvf- Totalul valorii facturilor emise
În gestiunea agenţilor economici plătitori de T.V.A. care nu realizează operaţiuni scutite, T.V.A. este neutrală, adică nu influenţează rezultatele financiare ale exerciţiului.
Dreptul de deducere priveşte numai taxa care este înscrisă într-o factură care se referă la bunurile sau serviciile destinate pentru realizarea de operaţiuni impozabile. Documentele legale prin care se justifică proprietatea asupra bunurilor sau serviciilor precum şi T.V.A. aferent acestora sunt:
- facturile sau documentele înlocuitoare pentru bunurile şi serviciile cumpărate de la furnizori din ţară.
- Declaraţia de import vizată de organele vamale pentru taxa plătită din importuri
- Documentele prin care se confirmă achitarea taxei de către agentul economic pentru produsele realizate în unitatea proprie şi prelucrate în vederea utilizării de către acesta.
Deducerea se realizează pe două căi:
a) Prin reţinerea din suma reprezentând T.V.A. cuprinsă în facturile sau documentele înlocuitoare emise de agentul economic, a taxelor aferente bunurilor şi serviciilor achiziţionate sau realizate în unităţile proprii destinate realizării de operaţiuni impozabile;
b) Prin rambursarea de către organul fiscal a diferenţei în minus între T.V.A. colectată şi T.V.A. deductibilă. Rambursarea se face lunar pentru operaţiile de export, iar pentru celelalte operaţii se face trimestrial sau chiar anual.

Obligaţiile plătitorilor de T.V.A.

Se referă la :
a) Înregistrarea la timp la organele fiscale ca plătitori dacă se depăşeşte cifra de afaceri de 50 milioane lei anual pentru atribuirea de cod fiscal, iar în cazul în care nu se solicită luarea în evidenţă ca plătitor de T.V.A., organele fiscale aplică sancţiuni legale corespunzătoare;
b) Întocmirea corectă a documentelor de evidenţă
Documentele de evidenţă tehnico-operativă se ţin obligatoriu conform art.26 din O.G. nr.3/1993.
Agenţii economici sunt obligaţi să întocmească facturi tipizate specifice T.V.A. şi alte documente specifice aprobate.
c) Evidenţa operaţiilor trebuie ţinută conform H.G. nr. 768/ 1993 pentru evidenţa tehnico-operativă şi Legea Contabilităţii nr.82/1991 pentru evidenţa contabilă. Evidenţa operativă se tine în baza actelor legale prin jurnal pentru vânzări , jurnal pentru aprovizionări, decontul (documentul de sinteza lunar tipizat şi obligatoriu care se completează după o verificare prealabilă a concordanţei cu datele contabile.
d) Plata T.V.A.
Agenţii economici plătitori sunt obligaţi să achite T.V.A. pe baza "Decontului" , până la 25 a lunii următoare prin virament, C.E.C. sau numerar la organul fiscal la care sunt înregistraţi.
Plata T.V.A. aferentă importurilor se achită la vamă pe baza " Declaraţiei vamale de import" în care sunt înscrise toate bunurile importate, inclusiv cele scutite. Pentru mărfurile de import la care plata taxelor este suspendată temporar, importatorul este obligat să garanteze şi plata T.V.A.
e) Să pună la dispoziţia organelor de control fiscal toate documentele , evidenţele şi informaţiile solicitate.

Controlul şi sancţionarea încălcărilor dispoziţiilor referitoare la T.V.A.

În calitate de administrator al T.V.A., organele fiscale sunt obligate conform O.G. nr.3/1992 să efectueze verificări şi investigări la plătitorii T.V.A. privind respectarea dispoziţiilor legale , inclusiv asupra înregistrărilor contabile. În acest scop au dreptul să solicite plătitorilor să prezinte evidenţele şi documentele aferente sau alte elemente care au legătură cu verificarea.
Dacă în urma verificării efectuate rezultă erori sau abateri de la normele legale, organele fiscale au obligaţia să stabilească cuantumul T.V.A. deductibilă şi exigibilă şi de a proceda la urmărirea diferenţei de plată sau la restituirea sumelor încasate în plus , după caz.
În acţiunea de control şi combatere a evaziunii fiscale se recomandă organelor fiscale locale să apeleze şi la următoarele metode: verificarea încrucişată pe baza datelor prezentate de evidenţe şi a declaraţiilor scrise date atât de furnizori cât şi de beneficiari; extragerea de date privind cantităţile de materii prime , materiale, produse finite aprovizionate de la vamă de persoane fizice şi/sau juridice pentru determinarea veniturilor reale ale acestora.
Când facturile , evidenţele contabile sau datele necesare pentru calcularea taxei lipsesc sau sunt incomplete (cantităţi, preţuri, tarife), organele fiscale procedează la reimpozitarea prin estimare.
Diferenţele în minus sau în plus se plătesc sau se restituie în termen de 7 zile de la data încheierii actului de control împreună cu majorarea de întârziere.
Actele emise de Ministerul Finanţelor pentru constatarea obligaţiilor de plată privind T.V.A. constituie titluri executorii.
Executarea obligaţiei de plată a T.V.A. este asigurată prin conduita plăţii benevole , însă respectarea normelor juridice privind bugetul de stat şi T.V.A. este garantata prin constrângerea de stat care poate fi exercitata în cadrul mai multor forme de răspundere: contravenţionala, materiala, penala şi executarea silita a creanţelor în cazul neachitării lor de buna voie.
Articolul 36 din O.G. nr. 3/1992 prevede ca nerespectarea obligaţiilor plătitorilor de T.V.A. de la art.25 se sancţionează conform Legii nr.87/1994 pentru combaterea evaziunii fiscale.

T.V.A în Marea Britanie şi în Noua Zeelandă

Evoluţia cotelor T.V.A. în Marea Britanie a fost următoarea :
1 Aprilie 1973 - cota standard 10%;
18 Noiembrie 1974 - cota mai înalta 25%;
12 Aprilie 1976 - cota mai înalta redusa la 12,5 %
18 Iunie 1979 - Cota înalta a fost abolita şi cota standard adusa la 15%;
1 Aprilie 1991 - cota standard 17,5%
1 Aprilie 1994 - cota 8% pentru energia electrica şi combustibili.
Administrarea T.V.A. în Marea Britanie:
La începutul anului 1994 peste 80% din firme au plătit T.V.A. la timp. Totuşi pentru a ajuta în perioadele dificile societăţile care nu îşi pot achita T.V.A. la data scadenţei Ministerul Finanţelor a extins ajutorul disponibil pentru rău platnici şi de asemenea are scheme de contabilitate speciale proiectate pentru a ajuta societăţile mici. Există, de asemenea, un sistem care permite personalului din teritoriu ( la circile financiare) să fie de acord ca datoriile să fie plătite în rate (T.V.A. viitoare la plata se plăteşte ca şi cum ar fii scadentă). La sfârşitul lui 1994 au existat 15.000 acorduri de plată în rate cu o valoare a datoriei în exces de 86 milioane lire sterline . Evident, nu oricine poate plăti în rate, deoarece ar fi fost nedrept pentru majoritatea plătitorilor de T.V.A. care plătesc la timp dacă Departamentul de Accize şi Taxe Vamale ar fi permis concurenţilor lor un avantaj comercial.
Când încercările de a-l convinge pe comerciant să plătească T.V.A. eşuează , Departamentul poate utiliza o varietate de metode de colectare a datoriei. O metodă poate fi sechestrul asupra activelor, în alte cazuri se poate recurge la proces ce poate avea ca rezultat lichidarea sau falimentul societăţii .
În 1980 Guvernul a înfiinţat un Comitet independent ("Keith Comitee") care examinează atât puterile de constrângere ale Departamentului de Accize şi Taxe Vamale cât şi pe cele ale Ministerului Finanţelor. Primele două capitole ale raportului acoperind T.V.A. au fost publicate în 1983.
Recomandările în privinţa T.V.A. făcute de Comitet au stabilit măsurile de constrângere pentru Accize şi Vamă dar şi garantarea unei protecţii pentru plătitorii de T.V.A.. Exceptând cazurile de fraudă serioase , pentru care penalităţile au crescut substanţial, s-a introdus un sistem de penalităţi, dobânzi şi suprataxe:
- fraude mai puţin serioase în care penalitatea este de 100% din sustragerea de la plata T.V.A.. Aceasta poate fi redusa spre zero reflectând gradul de colaborare al plătitorului de T.V.A. investigat.
- Neglijenţa de a înregistra un pasiv pentru plata T.V.A. la momentul oportun . Aceasta atrage o penalitate de la 20 la 30% din T.V.A. implicată, depinzând de cât de târziu s-a făcut notificarea.
Plăţile cu întârziere atrag la prima neîndeplinire a obligaţiilor o notă de avertisment. Neîndeplinirea de plată în următoarele 12 luni atrage suprataxa.
Cota iniţială a suprataxei este de 2% din T.V.A. de la data scadenţei. Uneori creşte la 5, 6 sau 15%. De la 1 Aprilie 1990 declaraţiile greşite de T.V.A. atrag după sine o taxare de dobândă. Dacă suma implicată este mare se aplică o penalizare de 15%.
Dacă plătitorul de T.V.A. are o scuză rezonabilă relativ la neîndeplinirea obligaţiei de plată penalizările şi suprataxa nu se aplică.
O altă măsură introdusă în acelaşi timp cu suprataxa este aceea că Departamentul Accize şi Vamă trebuie să plătească o recompensă suplimentară de 5% din suma implicată, dacă întârzie inutil o autorizare de revendicare a deducerii T.V.A..
În 1988 s-au introdus penalizări variabile, iar din 1993 dobânda va fi taxată numai de la data calculării.
Reclamaţiile se fac în general la Comisia de Accize, şi apoi dacă este nevoie la Tribunalul T.V.A..

Rolul T.V.A. în etapa actuala de dezvoltare a României

Aplicarea T.V.A. este o condiţie obligatorie în desfăşurarea reformei, un element esenţial pentru asigurarea unei puternice discipline fiscale, un impozit indirect care elimină orice formă de discriminare intre agenţii economici.
T.V.A. este un impozit modern structurat pe principii severe care vizează cu prioritate combaterea evaziunii fiscale asigurând impozitul corect pe circulaţia mărfurilor.
Între efectele imediate ale introducerii T.V.A. se înscriu stimularea investiţiilor şi creşterea producţiei pentru export.
În fundamentarea aplicării T.V.A. în România, a fost studiată experienţa a 25 de state care au introdus o astfel de măsură fiscală, în special în spaţiul Europei Occidentale.
T.V.A. provoacă creşteri de preturi, dar, în condiţiile în care măsura este aplicată corect, creşterea medie se va situa în jurul unui procent de 6 %. T.V.A. reprezintă o cota de 22% , ceea ce o situează aproape de media europeană în materie.
Punerea în aplicare a T.V.A. a condus la un proces de întărire a controlului financiar, de stabilitate şi ordine în finanţele ţării.
T.V.A. reprezintă principalul impozit indirect în România, ponderea sa în totalul impozitelor fiind mare, ceea ce conduce la o creştere accentuată a veniturilor fiscale ale statului, fonduri pe care statul le poate utiliza pentru dezvoltarea proceselor şi sistemelor economic şi social din România.